浅谈现代成本管理

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目前企业追逐利润已经进入白日化的阶段，降低成本无异为每个企业通晓的道理，各企业对降低成本方面的宣言也是层出不穷，这里分享几个世界前五百强企业的成本宣言：丰田：彻底杜绝浪费的思想为基础，追求制造汽车的合理性而产生的生产方式。沃尔玛：以进货量大、帮助供应商走进世界市场、现金结算等理由降低购买价格。通用：精益生产及时供货、循环取货驱除库存“魔鬼”、建立供应链预警机制追求共赢。思科：让员工自愿为公司节约成本。福特 TVM，就是消除一切浪费（Ford TVM Attacks Waste Everywhere）。

虽然很多企业已经把成本的管理提高到一个较高的重视程度，然而成本的实际管理工作也的确较难开展。首先成本管理涉及的工作范围比较宽广，如果在完全成本下，企业的耗费都相应形成不同类型的成本，比如：企业的营业费用（制造费用、管理费用）、营业外费用（贷款利息费、票据贴现费）等在各经营领域如何分摊等都与成本有着必然联系。其次,成本管理涉及的部门比较广泛，从管理层的资金运用，到采购、销售部门的价格控制，到车间部门的费用消耗、再到仓库物流的现场管理等都参杂成本管理的控制点。再者成本的管理灵活，不同行业、不同企业在成本的管理上都有不同的方法。比如：大批大量、管理上不需要分多步骤生产的行业多用品种法进行核算，如发电、采煤行业；多步骤、大批大量的生产常用分步法核算成本，如家电行业、造纸行业；西方一些企业还以作业为中心进行费用归集并分配，即采用ABC法进行成本核算。对于成本的计算方法也有很多选择，比如标准成本法，适合于成本起伏较平稳的制造型企业；平均成本法,适合于分销或成本快速变化的企业。

基于成本核算的复杂性，企业对成本的管理就需要有一个战略统筹的思想。

   （一） 从企业的业务流程分析适应本土的成本管理方案。

1. 制定各部门合理的工作流程和管理制度。

在制定本公司的管理方案之前一定先要对企业“因地制宜、量体裁衣”，即选择合适的成本核算方法，然后再梳理工作的每一个流程环节。以一个家电制造行业为例：要研发制造一个新产品，业务流程为：先要由营销部门根据现有市场预测提出开发意向，然后由工程师编制开发任务书，并提供出这个产品所需要的物料清单及工艺路线；接着采购、设备进行相应材料、设备的采购；物料到货后仓库进行物料的入库和发放；研发部和工程师根据技术设计和总体方案进行样机制作；样机制作完成后由品质部进行质量检验并出具测试报告；检验合格后车间安排小批量的生产；小批生产检测成功后可以进行量产；成功下线的产品由仓库接收；营销部根据客户订单进行产品的发货通知；仓库发货后，财务人员根据确认的销售订单进行销售成本的结转并开具销售发票，最终收到客户账款。具体业务流程图如下：

可以说业务流程的每个环节都和成本有着密切的关系，比如：供应商的材料价格、外协供应商的加工费价格、其他杂费；销售货物的销售价格、销售费用；物料清单的定额和损耗、资源的费用、二次料、替代物料的利用、工艺路线的制定；仓库的库存周转、物流费用、仓储费用、废品废料的利用；车间的领料、退料、超领料、返修、试制任务、现场的5S管理；品质的检验时间、检验费用；研发的研发费用、技术更改；财务的资金周转；人力的工资比率和人员编制；设备的更换、维修费用，资产的折旧费用等。

既然成本和这些环节都有密切的关系，就需要成本管理人员对整体运作状况制定相应的成本制度，实现成本预测、计划、核算、分析、考核、奖惩等具体职能。

2. 制作相应的原始单据。

单据是各部门记账的原始凭证也是各部门之间业务信息传递的载体。清晰、明确的单据内容是杜绝业务失误的保障。比如供应商应该根据本公司制作的收料单进行账务结算，自制的或是复印件都可能造成财务的付款错误；车间领料和超领料，推事物料和拉式物料都应该有相应的领料单，如果是手写的或是混合的领料方式极易造成物料的混乱；出厂的物资需要开具出厂单据，并由相应部门和财务部门的签字才能放行，否则极易丢失公司财物；销售出库需要有出库通知书发往仓库，仓库才能办理出库手续等。有明晰记录详细资料的单据并妥善保管才能保障不必要的成本浪费。

（二） 用先进的福州OA系统帮助企业准确核算成本。

1.数据集成、资源共享。

当代福州OA系统几乎涵盖了企业运作的所有领域，它是企业各部门的共同平台。数据在各个部门实现了集成共享，这些数据包括物料清单（BOM），工作中心（Work Center），工艺路线（Routing），成本中心和作业（Activity），物料主记录（Material Master Data）等，系统采用了大量成熟的管理会计技术，比如成本对象（Cost Object）和成本流（Cost Flow）,标准成本和差异分析（Variance Analysis）等等。这些技术在理论上都比较成熟。通过它们，福州OA实现了对原始数据的整理和分析，提供给管理者多维和明细的产品成本信息。

2.ORACLE 福州OA提供的两种成本核算方法。

标准成本法和平均成本法，平均成本法主要用于分销或成本快速变化的企业。它的特点是：以移动平均成本估算库存值，即一些库存的事务处理要参与成本的计算，比如采购订单的入库、从库存返回至供应商，在这种成本核算方法下，依据历史成本评定组织绩效。而标准成本法是以预定义的成本计算库存值，并通过成本的变动产生更新差异。在这种成本核算方法下，依据预定义产品成本评定组织绩效。

3.制造企业的成本流转过程。

我现在以一个制造企业的生产过程为例介绍成本的信息结转。

A. 成本的制定。

在定义成本前，首先应由BOM人员在系统中对物料的信息进行维护，包括物料的编码、描述、类别（自制件、采购件、成品）、单位、提前期、供应方式、供应子库等。这些信息是各模块的数据基础，比如采购一种涂料的单位是斤，然而在系统中维护了公斤，系统在计算物料供应和需求的时候都会翻倍的进行运算。定义好物料信息后，需要根据成品的物料清单定义下级物料的需求数量、产出率、供应子库和供应类型等。接下来就是成本管理人员维护成本了，只需定义好采购物料的成本和物料清单，并运行成本累积和更新程序后，系统就会自动计算子装配件和成品的单位成本了，而成本管理的职能就在于分析影响成本的因素并提出合理化建议。

   B．成本信息的流转。

a.生产计划部门运行MRP等计划工具，系统结合产品需求和库存状况生成计划定单（Planned Order）。计划定单被确认并转成生产定单，生产定单下达后，车间开始执行生产任务。在生成生产定单时系统会列示生产工序以及各道工序的原材料投料，计划员可以在此基础上进行修正和确认。车间在执行生产定单的过程中，系统同样会列示各工序需要领用的原材料的种类和数量，实际领用可以参照提示或做更正。仓储部门负责库存的管理，仓管员会根据实际数量在系统中记录发料、退料的库存记录。在福州OA中产生如下会计信息：产生一张反映库存移动的物料凭证，借：生产成本（标准成本或平均成本）  贷：存货。当生产完工后，车间要进行任务单的完工事务处理，产生的会计信息为：借：存货 （标准成本或平均成本）贷：生产成本。

b. 每个月除了材料成本之外，还会发生制造费用和间接费用，它们是通过系统集成或用手工方式被记入了财务会计模块和成本会计模块。如果能详细的制定出各费用产生的动因和比率，如：机器的使用效率、人工的工时利用率等，就可以在系统中对相应的成本要素进行维护。如果制造费用和间接费用占成本的比重不是很大，在生产方面也没有达到精细化管理，则可以通过其他方式计入产品成本。比如：固定资产模块，月末自动计算折旧并过账，在财务中自动生成会计信息为：借：制造费用—折旧 贷：累计折旧的记账凭证。同时根据固定资产所属的不同成本中心，折旧费用自动流入了各个成本中心；再比如：人力资源模块，月末计算工资时生成借：生产成本—人工  贷：应付工资的会计分录，同时工资费用也会流入了相关成本中心；水电能源、机物料消耗及其他制造费用都通过财务手工输入发票时记入系统，产生的会计信息为：借：制造费用  贷：应付账款，同时手工认定或分摊到各成本中心。还有一些是除车间外的成本中心提供的服务，比如仓库的费用，这部分费用也是手工维护到相应的成本中心。这样月末在总账中，我们就可以对所有的制造费用和间接费用进行归集和分配了。

c．对月末结账时仍在生产状态的产品。由于会计上按会计期间出报表的需要，因此需要将在制品的成本物化成存货，体现在资产负债表中。系统在月末将未完工的生产定单所累计的成本扣除部分已入库的产成品的价值作为在制品的价值，用公式表示就是：在制品=生产定单成本-已入库产成品。

d.在标准成本核算方法下：不论是生产成本中心还是间接成本中心都有成本的投入和产出。投入和产出是按各自不同的方式核算的，因此可以肯定在月末这些成本中心的投入和产出是不会相等的。这种差异可能是由开工率变化造成的，也可能是资源消耗超标造成的，也可能是资源价格变化造成的。因此，月末，系统将量化不同类别的差异。但是差异总数=投入-产出的公式总是成立的。一般会有五大差异：即订单差异（标准成本和采购订单价格的差异）、发票差异（采购订单价格和发票价格的差异）、材料成本更新差异（原材料价格变动对库存价值产生的差异）、材料消耗差异（发出材料数量和完工入库的材料数量不同产生的差异）、WIP在制品成本更新差异（材料成本变动时对在生产任务中的物料成本影响产生的差异），差异形成的会计信息为：借/贷：存货科目  贷/借：差异科目。

在平均成本核算下，由于存货的金额是移动加权计算的，所以只会存在平均成本差异（库存中某个项目的一个或多个成本要素的事务处理结果为负数时，用此账户来平衡分录，并且表示在接收前因发出库存而导致的库存估价错误的差异科目）和发票价格差异（采购价格与已付采购订单接收的发票价格之间的差异）。

在标准成本下，成本管理的工作往往是围绕差异的分析和降低而展开的。

成本的管理是一个对业务流程的过程管理，它所分析的数据来源于每一个业务部门的事务处理中，如何结合实际业务情况分析成本、制定成本、降低成本是摆在我们面前的一个永和不变的话题。（e-works）